YEVMİYE DEFTERİ SAYFALARININ ARKA YÜZLERİNE KAYIP

[Muradiye Karabulut]

YEVMİYE DEFTERİ SAYFALARININ ARKA YÜZLERİNE YA DA

TASDİKSİZ YEVMİYE DEFTERİNE KAYIT YAPILMASI DURUMUNDA

KATMA DEĞER VERGİSİ İNDİRİMİNİN GEÇERLİLİĞİ



Rıfat ENGİN

Maliye Bakanlığı

Gelirler Kontrolörü



I- GİRİŞ

Ticari defterlerin tasdik zorunluluğuna ilişkin hükümler, temel olarak Vergi Usul Kanununda (1) yer almaktadır. Bunun yanı sıra, Türk Ticaret Kanununda da tasdike ilişkin hükümler mevcuttur. (2)

Vergi Usul Kanununun 220’nci maddesinde, tasdike tabi defterler sayıldıktan sonra 221’inci maddede defterlerin tasdik zamanları düzenlenmiştir. Buna göre; 220’nci maddede yazılı defterleri kullanacak olanlar, bunları aşağıda yazılı zamanlarda tasdik ettirmeye mecburdurlar;

- Ötedenberi işe devam etmekte olanlar defterin kullanılacağı yıldan önce gelen son ayda,

- Hesap dönemleri Maliye Bakanlığı tarafından tespit edilenler, defterin kullanılacağı hesap döneminden önce gelen son ayda,

- Yeniden işe başlayanlar, sınıf değiştirenler ve yeni bir mükellefiyete girenler, işe başlama, sınıf değiştirme ve yeni mükellefiyete girme tarihinden önce; vergi muafiyeti kalkanlar, muaflıktan çıkma tarihinden başlayarak on gün içinde,

- Tasdike tabi defterlerin dolması dolayısiyle veya sair sebeplerle yıl içinde yeni defter kullanmaya mecbur olanlar bunları kullanmaya başlamadan önce.

221’inci maddede düzenlenen tasdik zamanı açılış tasdikidir. Tasdik yenileme ise Kanunun 222’nci maddesinde düzenlenmiştir. (3) Buna göre; Defterlerini ertesi yılda da kullanmak isteyenler Ocak ayı, hesap dönemleri Maliye Bakanlığınca tespit edilenler bu dönemin ilk ayı içinde tasdiki yeniletmeye mecburdurlar.

Katma Değer Vergisi Kanununun 29’uncu maddesinde; mükelleflerin, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi ile ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisini indirim konusu yapabilecekleri belirtilmiştir.

Aynı Kanunun 34’üncü maddesinde ise; yurt içinde sağlanan ve ithal edilen mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinde ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere (4) kaydedilmesi şartıyla indirim konusu yapılabileceği hükme bağlanmıştır.

Katma değer vergisi indirimi konusunda yaşanan problemlerden birisi de, ilgili yılda kullanılmak üzere tasdik ettirilen yevmiye defterinin işlemlerin fazlalığı vs. nedenlerle yıl içerisinde dolması dolayısıyla yeni defter tasdiki yükümlülüğünün yerine getirilmemesi, kayıtların dolan yevmiye defterinin sayfalarının arka yüzlerine yapılması ya da yeni işlemlerin tasdiksiz deftere kaydedilmesidir.

Bu makalemizin konusunu; yeni yevmiye defteri tasdik ettirilmeyerek dolan yevmiye defteri sayfalarının arka yüzlerine ya da tasdiksiz yevmiye defterine yapılan kayıtların geçerliliği ve bu şekilde kaydedilen fatura veya benzeri vesikalardaki katma değer vergisinin indirilip indirilemeyeceği hususu oluşturmaktadır.

II- YEVMİYE DEFTERİ SAYFALARININ ARKA YÜZLERİNE YA DA TASDİKSİZ YEVMİYE DEFTERİNE KAYIT YAPILMASI DURUMUNDA KATMA DEĞER VERGİSİ İNDİRİMİNİN GEÇERLİLİĞİ

Vergi Usul Kanununun 220’nci maddesinde sayılan tasdike tabi defterlerden birisi de “yevmiye defteri”dir. Yevmiye defteri, kayda geçirilmesi icabeden muamelelerin tarih sırasiyle ve madde halinde tertipli olarak yazıldığı defterdir. Yevmiye defteri ciltli ve sahifeleri müteselsil sıra numaralı olur. Mükellefler diledikleri takdirde yevmiye defteri ve tutulması zorunlu diğer defterlerini müteharrik yapraklı olarak kullanabilirler. Yevmiye defteri tasdiğinin de 221’inci madde de belirtilen süreler içerisinde yapılması gerekmektedir. Ayrıca, Vergi Usul Kanununun 352/II-6 maddesi uyarınca tasdiki mecburi olan defterlerin kanuni sürenin sonundan başlayarak 1 ay içinde tasdikinin yaptırılması II. derece usulsüzlük cezasını gerektirmektedir. Öte yandan, aynı Kanunun 352/I-8 maddesine göre tasdiki zorunlu olan defterlerden herhangi birinin kanuni süresinde tasdik muamelesinin yaptırılmamış olması (5) I. derece usulsüzlük cezasını gerektirmektedir. Vergi Usul Kanununa göre tutulması zorunlu olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tasdik ettirilmemiş olması aynı Kanunun 30/3 maddesi uyarınca re'sen takdir sebebidir.

Yine Vergi Usul Kanununun 225’inci maddesinin (b) bendinde müteharrik yapraklı yevmiye defteri kullanan müesseselerin bir yıl içinde kullanacaklarını tahmin ettikleri sayıda yaprağı tasdik ettirecekleri; tasdikli yapraklar bittiği takdirde yeni yaprakları kullanmadan evvel tasdike arz edecekleri; bunların sayfa numaralarının tasdikli yaprakların sayfa numaralarını takiben teselsül ettirileceği hüküm altına alınmıştır. Kanuni defterlerin kayıt nizamı ise Vergi Usul Kanununun 215-219’uncu maddeleri arasında düzenlenmiştir. Mükelleflerin işlemlerini yevmiye defterinin tasdikli ön yüzlerine Vergi Usul Kanununun 219’uncu maddesinde belirtilen sürelerde (6) intikal ettirmeleri gerekir. Bu nedenle, yevmiye defterlerinin sayfalarının arka yüzlerine yapılan kayıtların tasdikli bir kanuni deftere yapılmış kayıt olarak değerlendirilmesi mümkün değildir. Bu şekilde işlem yapan mükelleflerin dönem vergi matrahlarının Vergi Usul Kanununun 30/3 maddesine göre re’sen takdiri gerekir. Yukarıda yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, tasdiki zorunlu olan defterlerin süresinde veya kanuni süresinin sonundan başlayarak 1 ay içinde tasdik ettirilmiş olması halinde bu defterlerin ön yüzlerine yapılan kayıtlarda katma değer vergisi indirimi yönünden herhangi bir sorun bulunmamaktadır.

Yazımızın yukarıdaki bölümünde belirtildiği üzere; Katma Değer Vergisi Kanununun 29'uncu maddesinin 1/a bendinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, aynı Kanunun 34’üncü maddesinin 1’inci bendinde de, yurt içinden sağlanan mal veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek (7) şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.

Bu hükümler karşısında Katma Değer Vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için indirim konusu yapılacak verginin fatura veya benzeri vesikalar ile gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmesi ve söz konusu belgelerin kanuni defterlere kaydedilmiş olması gerekmektedir.

Bu maddede sözü edilen kanuni defterlerin neler olduğu, bu defterlerin tasdik ettirilmesinin mecburi olduğu, tasdik zamanı, tasdik makamı ve tasdik şekli 213 sayılı Vergi Usul Kanununda ayrıntılı olarak açıklanmış olup, aynı Kanunun 30/3'üncü maddesi uyarınca Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmamış veya tasdik ettirilmemiş veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemiş olması halinde vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı kabul edildiğinden re’sen takdir nedeni doğmaktadır.

Bu hükümler birlikte incelendiğinde, kanuni defterlerin tasdiksiz olması, (8) Katma Değer Vergisi açısından indirimlerin kabul edilmemesi sonucunu doğurmaktadır. (9)

Yine müteharrik yapraklı yevmiye defterlerinin sayfalarının arka yüzlerine kayıt yapılarak katma değer vergisi indirilmesi durumunda da, müteharrik yapraklı yevmiye defterinin tasdiksiz arka kısımlarına yapılmış kayıtların kanuni defterlere yapılmış kayıt olarak kabulü mümkün olmadığından indirimin hukukiliğinden söz edilemeyecektir. (10)

Dolayısıyla bu durum da katma değer vergisi açısından indirimlerin kabul edilmemesi sonucunu doğurmaktadır.

Maliye Bakanlığının ve Danıştayın önemli ölçüde görüşleri yukarıdaki gibi olmakla birlikte katma değer vergisinin indirilebileceği yönünde karar ve mukteza da mevcuttur. (11)



––––––––––––––––––––––

(1) Vergi Usul Kanunu Md. 220-226.

(2) Türk Ticaret Kanunu Md. 69 - (4884 sayılı Kanunun 1’inci maddesiyle değişen fıkra)(17.6.2003 tarihinden geçerli olmak üzere) “Şirket kuruluş aşamasında 66’ncı maddenin birinci fıkrasında yazılı defterler kullanılmaya başlanmadan önce tacir tarafından ticarî işletmenin bulunduğu yerin ticaret sicili memurluğuna veya notere ibraz edilir. Bu defterler, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun defterlerin tasdikine ilişkin hükümlerinde yer alan bilgileri içerecek şekilde tasdik ve imza olunur. Sicil memuru veya noter, defterlerin kaç sayfadan ibaret bulunduğunu ilk ve son sayfaya yazarak resmî mühür ve imzasıyla tasdik eder. Noterlerce tasdik edilen defterlerin mahiyet ve adetleri ve bunların kime ait olduğu en geç yedi gün içinde ilgili ticaret sicili memurluğuna bildirilir. Şirketlerin müteakip yıl defterleri ile kullanılması zorunlu diğer defterler 213 sayılı Vergi Usul Kanununun defterlerin tasdikine ilişkin hükümlerine göre tasdik olunur.

Her tacir, tutmaya mecbur olduğu diğer defterlerle tutmak istediği defterlerin her birinin nevi ve mahiyetleriyle sayfa sayılarını gösteren iki nüsha beyannameyi bu defterleri kullanmaya başlamadan önce sicil memuruna vermeye mecburdur. Memur, bunlardan birisini tasdik ederek tacire geri verir. Bu mükellefiyeti hiç veya kanuna uygun şekilde yerine getirmeyen tacirin bu gibi defterleri lehine delil olamaz.”

(3) Vergi Usul Kanununda ayrıca bir “kapanış tasdiki” düzenlenmemiş olup, kapanış tasdiki Türk Ticaret Kanununun 70’inci maddesinde yer almaktadır. “Yevmiye defteri yeni senenin en geç Ocak ayı sonuna kadar notere ibraz edilip son kaydın altına noterce (Görülmüştür) sözü yazılarak mühür ve imza ile tasdik ettirilmek şarttır.”

(4) Kanuni defter ifadesinden; bilanço esasında yevmiye defteri (VUK. Md. 183), işletme hesabı esasında ise, işletme hesabı defterinin (VUK. Md. 194) anlaşılması gerekmektedir.

(5) Kanuni sürenin sonundan başlayarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilenler, tasdik ettirilmemiş sayılır.

(6) Vergi Usul Kanunu Md. 219-“Muameleler defterlere zamanında kaydedilir. Şöyle ki:

a) Muamelelerin işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu bozmayacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi kayıtların on günden fazla geciktirilmesi caiz değildir.

b) Kayıtlarını devamlı olarak muhasebe fişleri, primanota ve bordro gibi yetkili amirlerin imza ve parafını taşıyan mazbut vesikalara dayanarak yürüten müesseselerde, muamelelerin bunlara işlenmesi, deftere işlenmesi hükmündedir. Ancak bu kayıtlar, muamelelerin esas defterlere 45 günden daha geç intikal ettirilmesine cevaz vermez.

c) Günlük kasa, günlük perakende satış ve hasılat defterleri ile serbest meslek kazanç defterine muameleler günü gününe kaydedilir.”

(7) Sözkonusu Kanunun 54/1'inci maddesi ise şu şekildedir “Katma Değer Vergisi mükellefleri, tutulması mecburi defter kayıtlarını bu verginin hesaplanmasına ve kontrolüne imkan verecek şekilde düzenlerler.

Bu kayıtlarda en az aşağıdaki hususların açıkça gösterilmesi şarttır:

a) Vergi konusu işlemlerin mahiyeti, vergisiz tutarları, hesaplanan vergi indirilebilir vergi miktarları,

b) Vergiden istisna edilen işlemlerin, indirim hakkı tanınan ve tanınmayanlara göre mahiyeti ve ayırımı ile hesaplanan indirilebilir vergi miktarı,

c) İndirim konusu yapılamayacak işlemlerin niteliği ve bu işlemlerle ilgili vergi miktarları,

d) Matrah ve indirim miktarlarındaki değişmelerle, ödenen, terkin edilen ve iade olunan vergiler,”

(8) Vergi Usul Kanununa göre Defter-i Kebir’in tasdik zorunluluğu bulunmamaktadır.

(9) Bu yönde Danıştay Dokuzuncu Dairesinin Esas No: 2000/4155, Karar No: 2001/913 kararı mevcuttur. Karar oybirliği ile verilmiştir. Bkz. Maliye ve Sigorta Yorumları Elektronik Mevzuat Seti, ilgili md. KDVK. 29.

(10) Bu yönde Danıştay Yedinci Dairesinin Esas No: 2000/6529, Karar No: 2002/1209 Kararı mevcuttur. Karar oybirliği ile verilmiştir. Bkz. Maliye ve Sigorta Yorumları Elektronik Mevzuat Seti, ilgili md. KDVK. 29.

(11) Bu yönde Danıştay Yedinci Dairesinin Esas No: 2000/2863, Karar No: 2002/417 Kararı mevcuttur. Karar oyçokluğuyla verilmiştir. Bkz. Maliye ve Sigorta Yorumları Elektronik Mevzuat Seti, ilgili md. KDVK. 29.

Öte yandan Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün ...... Gelirler Bölge Müdürlüğüne hitaben 23.7.2001 tarih ve B.07.0.GEL.0.53/5334-151 sayılı Özelgesinde; “ilgide kayıtlı yazınız ekinde yer alan, defter tasdiki ve katma değer vergisi ile ilgili olarak Vergi Denetmeni ...... tarafından düzenlenen 17.5.2001 tarih ve 2001/.../..-16 sayılı yazı incelenmiş olup, Bakanlığımız görüşü aşağıdaki gibidir.

İndirim, katma değer vergisi mükelleflerinin doğal hakkı olup, katma değer vergisi uygulamasının da temel unsurlarından biridir. Mükelleflerin indirim hakkını kullanabilmeleri için, indirilecek katma değer vergisinin varlığını fatura veya benzeri belgelerle ispat etmeleri ve bu belgeleri yasal defterlere kaydetmeleri gerekmektedir.

Tutulması mecburi olan defterlerde:

- Tasdik işleminin hiç yaptırılmamış olması ya da,

- Bir önceki takvim yılında veya hesap döneminde tasdik ettirilerek kullanılanlardan, ara tasdike gidilmeksizin bir sonraki hesap döneminde de aynı defterlere kayıt yapılması,

Vergi Usul Kanununun 30/3'üncü maddesine göre re’sen tarhiyat nedeni olmakla birlikte, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun uygulanmasında, bu defterlere kaydedilen gider belgelerinden dolayı yüklenilen katma değer vergisi, mükelleflerce indirim konusu yapılabilecektir. Ancak bunun için, inceleme elemanınca, alış belgelerinin gerçekliğine kanaat getirilmesi ve bu verginin satıcı tarafından beyan edildiğinin tespiti zorunludur.” şeklinde görüş bildirilmiş bulunmaktadır.