şahıs işletmelerinde vergi karşılığı ayırlması

[Ahmet Barlak]

TEK DÜZEN MUHASEBE SİSTEMİNDE 193,370 VE 371 HESAPLARIN KURUMLAR VE ŞAHIS İŞLETMELERİ ARASINDAKİ FARKLILIKLAR

1) GİRİŞ:Tek Düzen Muhasebe Sistemi (TDMS)?ni düzenleyen Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (MSUGT) ekindeki Tek Düzen Hesap Planı (TDHP) açıklamalarında, 193, 370 ve 371 hesaplar için verilen bilgiler aşağıdaki gibidir.

193- PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR

Mevzuat gereğince peşin ödenen ve bir yıl içinde indirim konusu yapılabilecek gelir, kurumlar ve diğer vergiler ile fonların kayıt ve takip edildiği hesaptır.

İşleyişi :
Peşin ödenen ve bir yıl içinde indirim konusu yapılabilecek gelir, kurumlar ve diğer vergiler ile fonlar, bu hesaba borç yazılır. Dönem sonunda tahakkuk edecek gelir veya kurumlar vergisi ile fon karşılıklarından yapılacak olan indirimi teminen ?37- BORÇ VE GİDER KARŞILIKLARI? grubunda bulunan ?371- DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ? hesabının borcuna aktarılır. Ancak aktarılacak tutar, ?370- DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI? hesabının tutarından fazla olamaz. Aktarılamayan tutar, dönem sonunda bu hesabın bakiyesi olarak kalır.

370- DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI

Dönem karı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi, diğer vergi ve kesintiler, fonlar ve benzeri diğer yükümlülükler için ayrılan karşılıkların izlendiği hesaptır.

İşleyişi :
Dönem karı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi ve yasal yükümlülükler, dönem karı hesabının borcu karşılığında bu hesaba alacak kaydedilir. Vergi tahakkukunun kesinleşmesi durumunda borç kaydı suretiyle hesap kapatılır ve ilgili tutar ?371- Dönem Karının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri? ile mahsup edilerek kalan tutar ?360- Ödenecek Vergi ve Fonlar? hesabına aktarılır.

371- DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ (-)

Mevzuat gereğince peşin ödenen gelir ve kurumlar vergisi ile diğer yükümlülüklerin izlendiği hesaptır.

İşleyişi :
Dönem karı vergi ve diğer yasal yükümlülük karşılıklarından indirilmek üzere ?193- Peşin Ödenen Vergiler ve Fonlar Hesabı?ndan yapılan aktarmalar bu hesabın borcuna, 193 no.lu hesabın alacağına kaydedilir. Tahakkuk eden tutarlar ve gelir vergisinden mahsup edilen tutarlar ise bu hesaba alacak kaydedilir.

2- YAZILIM İLE İLGİLİ ELEŞTİRİLER VE ÖNERİLER

Yukarıda yer alan hesapların açıklamalarındaki yazılım biçimleri çeşitli hatalı algılamalara yol açabilecek biçimde düzenlenmiştir. Konuyu ilgili hesaplar açısından tek tek irdelemek gerekir.

I) 193- PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR 

a)Bu hesabın ?İşleyiş? açıklamalarında, ?Dönem sonunda tahakkuk edecek gelir veya kurumlar vergisi ile fon karşılıklarından yapılacak olan indirimi teminen ?37- BORÇ VE GİDER KARŞILIKLARI? grubunda bulunan ?371- DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ? hesabının borcuna aktarılır. ? cümlesi, sanki bu işlemin şahıs işletmelerinde de yapılabileceği izlenimini doğurmaktadır. Önceki cümledeki ?gelir? kelimesi doğrudur. Çünkü kurumlardan da, değişik yollarla gelir vergisi kesintisi yapılabilmektedir. Ama bu kesintiler, gelir vergisinden değil, kurumlar vergisinden mahsup edilecektir. Kurumların gelir vergisi tahakkuku, dolayısıyla gelir vergisinden mahsubu olamaz. (Aşağıda açıklanacağı gibi, şahıs işletmelerinde de 370 ve 371 hesapların kullanım alanı yoktur.)
b)Yine 193 hesap açıklamasındaki ?peşin ödenen? deyiminin, ?peşin ödenen veya tahakkuk eden? biçiminde genişletilmesi gerekir. 31.12 itibariyle tahakkuk eden Geçici Vergi tutarı, yıllık beyannamenin verilme süresine kadar ödenmesi halinde (ki çoğunlukla ödenmektedir.) asıl vergiden mahsup edilebileceğine ve 31.12 itibariyle bu Geçici Verginin ödenmiş olması olanaksız olduğuna göre, kurum bilançolarında 370-371 hesapların karşılaştırılması sonucu ödenecek net vergiyi görebilmek için bu tahakkukun yapılması ve gerekli tutarın 371 hesaba devredilmesi şarttır.
c)Kaldı ki, yeni düzenleme ile yıl içerisinde kesilen fonların mahsup olanağı da ortadan kalkmış durumdadır. (gerçi yarın ne olacağı belli olmaz.) Bu nedenle metinde geçen fonlar için de gerekli düzeltmenin yapılması uygun olacaktır.
Bu nedenle, 193 hesap işleyiş açıklamalarının aşağıdaki biçimde algılanması (ve değiştirilmesi) doğru olacaktır.

?İşleyişi :
Peşin ödenen veya tahakkuk eden ve bir yıl içinde indirim konusu yapılabilecek gelir ve kurumlar vergileri, bu hesaba borç yazılır. Dönem sonunda tahakkuk edecek Kurumlar Vergisinden yapılacak olan indirimi teminen ?37- BORÇ VE GİDER KARŞILIKLARI? grubunda bulunan ?371- DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ? hesabının borcuna aktarılır. Ancak aktarılacak tutar, ?370- DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI? hesabının tutarından fazla olamaz. Aktarılamayan tutar, dönem sonunda bu hesabın bakiyesi olarak kalır.?

II) 370- DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI

Bu hesabın işleyiş açıklamasının? Dönem karı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi ve yasal yükümlülükler, dönem karı hesabının borcu karşılığında bu hesaba alacak kaydedilir.? biçimindeki ilk cümlesi büyük bir hata içermektedir, yanıltıcıdır. 370 hesap, bu cümlede açıklanan biçimde ?Dönem Karı? hesabının borcu ile karşılaştırılmaz. Neyse ki doğru söylem, aynı adı taşıyan ?691- DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI? hesabının açıklamasında yer almıştır. ?Dönem karı üzerinden, ilgili mevzuat hükümlerine göre hesaplanan vergi ve yasal yükümlülükler bu hesabın borcuna, ?370- Dönem Karı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları Hesabı?nın alacağına kaydedilir. Bu hesap, ?690- Dönem Karı veya Zararı? hesabı ile birlikte kapatılarak, ?692- Dönem Net Karı veya Zararı? hesabına devredilir.?

Bu hatayı düzeltmek için, 370 hesap işleyiş açıklamasının, adaşı 691 hesap açıklamasına paralel biçimde aşağıdaki gibi düzeltilmesi doğru olacaktır;

İşleyişi :
Dönem karı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi ve yasal yükümlülükler, ?691- Dönem Karı ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları? hesabının borcu karşılığında bu hesaba alacak kaydedilir. Vergi tahakkukunun kesinleşmesi durumunda borç kaydı suretiyle hesap kapatılır ve ilgili tutar ?371- Dönem Karının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri? ile mahsup edilerek kalan tutar ?360- Ödenecek Vergi ve Fonlar? hesabına aktarılır.

III) 371- DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ (-)

Bu hesabın hem genel, hem de işleyiş açıklamaları yanıltıcı biçimde düzenlenmiştir. Genel açıklamada yer alan; ?Mevzuat gereğince peşin ödenen gelir ve kurumlar vergisi ile diğer yükümlülüklerin izlendiği hesaptır.? cümlesi, iki yönden yanıltıcı anlam doğurmaktadır.

Öncelikle, mevzuat gereği peşin ödenen gelir ve kurumlar vergileri ile diğer yükümlülükler bu hesapta izlenmez. İçinde bulunulan dönem sonu itibariyle mahsup edilecek olan peşin ödeme veya tahakkuklar, ?193? hesapta, mahsubu sonraki dönemlerde yapılacak olanlar da, ?295? hesapta izlenirler. Dönem sonunda gerekli hesaplar yapılıp, tahakkuk edecek Kurumlar Vergisi ve diğer yükümlülükler hesaplandıktan ve ?370? hesaba kaydedildikten sonra, bu hesaba kaydedilen tutarı aşmamak koşuluyla ?193? hesaptan ?371? hesaba gerekli tutar devredilir. Yani, ?371? hesap, bir izleme hesabı değil, dönem sonunda (ve ertesi dönemin Nisan ayında) iki kez kullanılacak bir hesaptır.
Açıklamada yer alan ?Gelir? kelimesi, uygulayıcıyı yanıltmaktadır. Burada kullanılan ?Gelir? kelimesi, Gelir Vergisi Yasası?nın 94. maddesi uyarınca, Kurumlar Vergisine mahsup edilmek üzere kurumlardan yapılan çeşitli kesintileri ifade etmektedir. Aynı yanıltıcı ifade, ?371? hesabın açıklamalarında da yer almaktadır. Son cümledeki ?.. gelir vergisinden mahsup edilen tutarlar? ifadesi, sanki, şahıs işletmelerinde de bu hesap kullanılmalıdır görüntüsünü vermektedir.

Oysa, ?370? ve ?371? hesapların sadece ve sadece kurumlarda kullanılması gerekir. Kurumlar, sadece oluşan kurum kazancı üzerinden vergi öderler ve bu vergi doğrudan kuruma ait bir vergidir.

Şahıs işletmelerinde ise durum farklıdır. Bu işletmeler, kazançları üzerinden her hangi bir vergi ödemezler. Ödenen vergi, işletme sahip veya ortaklarının kişisel vergisidir ve işletmeye ait değildir. Üstelik, bir gerçek kişinin ödeyeceği vergi, kurumlarda olduğu gibi, tek başına bir işletmenin karı üzerinden hesaplanan bir vergi değildir. Vergi matrahı, o işletmenin karı dışında (varsa) sahip olunan diğer işletmelerin karlarının yanı sıra, ticari kazanç dışındaki diğer 6 gelir unsurundan gelen kazançların da katkısıyla oluşur. Bu kadar geniş bir alanın vergilendirilmesinin, tek bir işletmenin bilançosunda gösterilmesi ve karşılık ayrılması olanağı yoktur.

Bu nedenlerle, ?370? ve ?371? hesaplar, sadece kurumlarda kullanılabilir, şahıs işletmelerinde kullanım alanı yoktur.

?193? hesaba gelince, durum biraz farklıdır. ?193? hesapta izlenen ?Geçici Vergi?nin ve şahıs işletmesinin çeşitli gelirlerinden yapılan stopajların, doğrudan işletme faaliyetlerinden olduğu açıktır. Bu nedenle ödenen, kesilen ve tahakkuk eden bu tutarlar, şahıs işletmelerinde de ?193? hesapta izlenmelidirler. 

Dönem sonunda ise, durum farklılaşır. Şahıs işletmesinin faaliyetlerinden doğduğu için ?193? hesapta izlenmesi gereken bu tutarlar, işletmenin değil, sahip veya sahiplerinin vergilerinden mahsup edilecektir. (Yukarıda da değinildiği gibi, zaten şahıs işletmesinin faaliyetinden doğan kar nedeniyle tahakkuk edecek her hangi bir vergi yoktur, vergi şahıslara aittir.) Bu durumda da, ?193? hesapta biriken bu tutarların, ?371? hesaba gönderilmesinin bir anlamı kalmamaktadır. Bu tutarlar, yapılacak mahsuplara esas olmak üzere, işletme sahip veya sahiplerinin cari hesaplarına devredilerek tasfiye edilmelidir.
Nusret KURDOĞLU SMMM